(조세금융신문=고승주 기자) 올해 다양한 회계기준이 적용된다. 대손충당금 적립시점이 변경되고, 금융상품에 대한 과목분류 변경으로 대손상각이 늘어날 수 있다. 수익기준 변경으로 건설업 등 진행기준을 사용했던 수주기업들과 통신업, 자동차 산업 등에도 영향이 클 전망이다. 재무담당자들이 꼭 알아야 할 회계기준서 변경사항을 모아봤다.

 

‘발생손실 → 기대신용손실’ 대손충당금 적립기준 변경
대손충당금 적립기준이 발생손실기준에서 기대신용손실기준으로 변경된다. K-IFRS 제1109호 등 개정에 따라, 올해부터는 대손충당금 적립기준이 발생손실모형에서 기대신용손실모형으로 변경된다.

발생손실모형은 연체 발생, 거래처의 재무상태 취약 등 부실화된 채권에 대해서만 대손충당금을 적립하는 모형인 반면, 기대신용손실모형은 정상채권이어도 회수가 불가능하다고 예상될 경우 그 금액을 포함해 대손충당금을 적립하는 방식이다.

두 방식 모두 최종적으로 적립해야 하는 대손충당금의 금액은 같지만, 충당금 적립 시점에선 차이가 있다. 예를 들어 기준서 변경 이전 채권자(은행)는 채무자의 신용등급이 내려가더라도 채권의 이자 연체가 발생했을 때에만 대손충당금을 쌓았다.

반면 올해부터는 채무자의 신용등급이 떨어지는 등 채권부실 요인이 발견된 시점부터 실제 손실하는 시점까지 단계적으로 대손충당금을 쌓게 된다. 발생손실모형에서 기대신용손실모형으로 바꾼 이유는 적기에 충당금을 반영하지 않으면, 경기 불황시에 경제상황을 더 악화 시킬 수 있기 때문이다.

 

경기 불황으로 금융기관이 대손충당금을 급격히 늘리면, 대출 여력이 떨어져 기업 등에 적기에 자금을 공급할 수 없게 된다. 기업 자금줄이 막히면, 경기 불황이 야기되고, 이것이 금융 기관의 대손충당금을 늘려 악순환을 야기할수 있는 것이다.

역으로 경기 과열 시기에는 대손충당금이 줄어들어 대출 여력이 높아지고, 풍부한 유동성으로 경기 호황이 발생된다. 이는 경기에 거품이 끼게 돼 투기수요 등 부작용을 야기한다.

‘계약상 수익’ 5단계 수익인식모형이란
기업이 신종 계약에 대해서도 예상수익을 인식하는 방법이 생겼다. 수익인식 기준이 기존의 열거방식에서 포괄적 인식 기준으로 바뀌었기 때문이다. 개정 K-IFRS 제1115호에 따르면, 올해부터는 고객과의 계약에 대해 수익 인식 시 5단계 수익인식모형을 적용할 수 있게 된다. 5단계 수익 인식모형은 고객과의 계약식별, 수행의무 식별, 거래가격 산정, 거래가격 배분, 수익 인식의 단계로 구성된다.

1단계가 고객 간 계약성립여부와 존재유무에 대한 인식이라면, 2단계 수행의무 식별에선 해당 계약으로 인해 제공하는 재화·용역이 하나인지 여럿인지를 판별하게 된다.

 

예를 들어 휴대폰 판매점에서 스마트폰을 새로 구매했다면, 스마트폰 판매와 통신서비스 용역으로 수행의무를 나누는 식이다.

3단계 거래가격 산정의 경우 통상 거래가격은 계약에 따른 거래대금이 되나 항상 그렇지는 않다. 조기납품 보상조건이나 지체상금 등 추가적인 변동대가가 있을 경우엔 이를 고려해 거래가격을 산정해야 한다.

4단계 거래가격 배분은 3단계에서 산정한 거래가격을 2단계에서 식별한 수행의무별로 나누는 것을 말하며, 5단계에선 계약을 통해 고객에게 약속한 재화나 용역에 대한 ‘권리(통제)’를 넘겨주는 시점에 수익을 인식한다.

 

기존의 회계기준서는 재화의 판매, 용역의 제공, 로열티 수익, 건설계약 등 수익 인식 기준이 열거형으로 제시됐다. 하지만 기존 유형에 속하지 않는 디지털 거래 등 신종 거래에 대해선 적용하기 어려운 점이 있었다.

회계기준원은 “K-IFRS 제1115호의 원활한 시행을 위해 라이선싱, 보증, 재매입약정, 반품권이 있는 판매 등 구체적인 회계처리지침과 적용사례를 제공하고 공시사항을 확대하고 있다”고 전했다.

 

보험사, 금융상품기준서 한시적 면제
보험사업부채가 일정 이상인 보험사는 2020년까지 새로운 금융상품기준서 적용을 연기 받거나 당기손익 조정접근법을 선택할 수 있다.

 

회계기준원(원장 김의형)에 따르면, 보험사 등은 오는 2021년 신 보험계약기준(IFRS17) 시행되기 전까지 보험사업부채를 장부가액으로 회계처리하면 된다(K-IFRS 1104호).

 

올해 시행되는신 금융상품기준(IFRS9)을 추가로 적용하면, 금융상품 평가손익을 당기손익으로 반영해 대상 자산이 늘어나게 된다. 보험사의 손익변동성 폭이 커질 수 있는 셈이다.

 

이에 따라 국제회계기준위원회(IASB)는 보험계약기준서(IFRS4)를 개정하면서, 일정 요건에 해당하는 보험사에 대해선신 금융상품기준의 적용을 한시적으로 면제하거나, 당기손익 조정접근법을 선택할 수 있게 했다. 적용대상은 보험사업부채가 총부채의 90% 초과하거나, 보험사업부채가 총부채의 80%를 초과하면서 보험과 무관한 유의적 활동에 관여하지 않은 보험사다.

 

당기손익 조정접근법을 선택한 보험사는 신 금융상품기준서 적용에 따라 평가손익을 당기손익으로 반영해야 하는 금융자산에 대해서는 해당 금융자산의 평가손익(당기손익)을 기타포괄 손익(자본계정)으로 분류할 수 있다. 신 금융상품기준서의 적용 연기 기한은 2020년까지다.

경영진 의도변경 투자부동산 용도변경 증거 불인정
경영진의 의도가 달라진 것만으로는 투자부동산 용도 변경의 증거로 인정받을 수 없다. 개정 K-IFRS 제1040호에 따라, 올해부터는 경영진의 의도 변경이 투자부동산의 용도 변경 증거가 되지 않는다. 앞으로 투자부동산의 계정대체 여부는 △투자부동산의 정의 충족 여부 △용도 변경의 증거 존재 여부에 따라 판단하게 된다.

투자부동산 계정대체 사례를 제시했던 K-IFRS 제1040호 문단57의 경우 해당 예시들이 열거 조건이 아닌 단순한 ‘예시’임을 명확하게 했다. 제시된 예시만이 유일한 계정대체로 인정받는 것은 아니라는 것이다.

 

또한, 문단57의 예시 (1)과 (4)를 개정해 건설 및 개발이 진행 중인 부동산도 계정대체할 수 있음을 명확히 했다. 기존 예시 (1)은 투자부동산에서 자가사용부동산으로 대체할 때 ‘자가사용 목적의 개발 시작’도 새로운 예시로 기재했다.

예시 (4)의 경우 재고자산에서 투자부동산으로 대체 시 예시가 제3자에 대한 운용리스의 제공에서 제3자에 대한 운용리스 제공의 ‘약정’으로 바뀌었다. 공사가 ‘진행 중’인 경우에는 운용리스를 제공할 수는 없으나, 약정은 가능하다는 점을 감안한 것이다.

불분명한 스톡옵션 처리 가득조건·비가득조건에 대한 지침 신설
스톡옵션 등 주식기준보상 관련 측정지침이 신설됐다. 올해 시행되는 K-IFRS 제1102호에 따르면, 기업이 주식기준보상 약정에 따라 종업원에게 주식으로 줄 경우 순결제특성이 없고, 주식 결제형 주식기준보상으로 분류된다면 순결제특성과 관계없이 그 전부를 주식결제형으로 분류한다.

 

주식보상기준에서 주식결제형은 스톡옵션을 주식이나 주식매수선택권을 부여하는 것이며, 현금결제형이란 보상으로 주기로 한 주식의 공정가치를 따져 현금 내지 그에 준하는 자산으로 주는 것을 말한다. 공정가치란 현재 시장가격에 준하는 가격을 말한다.

현금결제형에서 주식결제형으로 조건을 변경하는 경우 조건변경일에 부여된 지분상품의 공정 가치에 기초해 주식결제형 주식기준보상거래 중 재화나 용역을 제공받은 만큼은 자본으로 인식한다. 현금결제형 주식기준보상거래 관련 부채는 조건변경일에 제거하며, 제거된 부채의 장부금액과 인식된 자본금액의 차이는 즉시 당기손익으로 인식한다.

 

또 현금결제형 주식기준보상거래 관련한 부채를 공정가치로 측정하는 경우 가득조건과 비가득 조건 판단 방법은 주식결제형 주식기준보상거래를 측정할 때의 방법과 동일하게 적용하면 된다.

가득조건과 비가득조건이란 근로자의 업무수행정도가 주식보상을 받을지(가득) 못 받을지(비가득) 판단하는 기준을 뜻한다. 기존 기준서는 현금결제형 주식기준보상거래 측정시 현금결제형 주식기준보상거래 관련한 부채를 결정할 때까지 매 보고기간 말에 공정가치로 측정하도록 규정하고 있으나, 공정가치 측정시 가득조건과 비가득조건을 어떻게 고려하는지에 대해서는 지침을 제공하지 않았다.

앞으로는 가득조건 중 용역제공조건과 비시장성과조건은 가득될 것으로 예상되는 수량을 조정하는 방식으로 고려하고, 가득조건 중 시장조건과 비가득조건은 최초 공정가치를 추정할 때와 이후 매 보고기간 말 및 결제일에 공정가치를 재측정할 때 고려하면 된다.

종속기업간 결합 시 장부가액으로 측정해야
사연결대상 종속기업이 비연결 종속기업 합병 시 공정 가치가 아닌 장부가액으로 측정해야 한다. 종속기업간 사업결합 시 경제적 실질을 회계처리에 반영하기 위해서다.

올해 적용되는 개정 ‘일반기업회계기준’에 따르면, 실질적 동일 지배를 받는 종속기업간 사업결 합시 연결대상 종속기업이 외감법에 따라 연결대상에서 제외되는 종속기업을 합병하는 경우 장부가액으로 측정한 가치로 회계처리해야 한다. 외감법상 비연결 종속기업은 자산총액, 부채총액및 종업원수 미달로 외감대상에서 제외된 비상장회사를 말한다.

기존 기준서에선 연결대상 종속기업이 연결대상 종속기업을 합병하는 경우에만 장부가액으로 측정하고, 비연결대상 종속기업을 합병하는 경우에는 공정가치로 측정하게 했다. 공정가치란 시장가격에 준하는 가격을 말한다.

반품으로 보지 않는 ‘교환’ 규정도 새로 마련됐다. 이에 따라 유형·품질·조건·가격이 모두 같은 제품으로 교환하는 경우엔 반품대상에서 제외된다. 또한 반품가능판매와 관련된 충당부채와 자산을 총액으로 인식해야 한다.

 

K-IFRS 제1115호에선 반품가능판매인 경우, 판매시점에 반품이 예상되는 매출액과 매출원가를 각각 차감하고 매출총이익에 해당하는 금액을 충당부채로 설정한다. 추정반환금액이 부채로 인식되며, 과거의 경험 등에 의하여 합리적으로 반품률을 추정 가능한 경우 상품 인도시 반품률을 적절히 반영하여 판매된 것으로 보아 판매자의 재고자산에서 제외한다.

금융자산 및 유형·무형자산에 대한 기준도 일부 변경됐다. 금융상품의 현금흐름에 대한 추정 변경 또는 재협상 등으로 변경된 현금흐름의 경우 금융상품의 최초 유효이자율을 사용해 금융 자산의 순장부금액(또는 금융부채의 상각후원가)을 재계산하면 된다. 이러한 조정금액은 당기 손익으로 인식한다.

유형자산에서 미래 경제적 효익이 예상되지 않을 때 자산을 제거한다. 제거 손익은 순매각금액에서 장부금액을 빼는 것으로 산정한다. 무형자산 제거 시점을 결정할 때에는 수익 기준을 적용한다. 제거 손익은 유형자산과 동일하게 산정하며, 산정된 제거 손익은 당기손익으로 인식한다.

외화거래 자산 등의 환율적용시점은 외화로 대가를 선지급하거나 선수취하며 인식한 비화폐성자산(예: 선급금)이나 비화폐성부채(예: 선수금)를 제거하면서 수익·비용 등을 인식할 때로 적용해야 한다. 관련 수익, 비용 등에 적용할 환율은 당초 비화폐성자산·부채를 인식한 날의 환율을 적용하면 된다.

회계기준원 측은 “개정 ‘일반기업회계기준’을 통해 재무제표 작성자가 회계기준 의미를 명확하게 알 수 있게 돼 기업의 회계처리 일관성 및 재무제표 비교가능성이 높아졌다”고 전했다.
앞으로 리스이용자는 운용리스도 금융리스처럼 재무제표에 사용권자산(리스자산)과 리스부채를 인식해야 한다. 이는 K-IFRS 제1017호가 K-IFRS 제1116호로 변경된 데 따른 것으로 시행은 2019년부터다.

 

운용리스도 자산·부채 반영
재무상태표 자산과 부채항목에도 운용리스 관련 사용권자산과 리스부채를 반영해야 한다. 손익계산서의 경우 영업비용에 리스자산 상각비를, 금융비용에 이자비용을 각각 계상해야 한다.

단, 12개월 이하의 단기리스나 기초자산 미화 5000달러 이하 소액리스는 현행 운용리스처럼 리스료 지급시 비용만 인식할 수 있다.

 

또한 리스제공자는 현행과 비슷하게 리스자산 소유에 따른 위험·보상의 대부분을 이전하는 경우에는 금융리스로, 그렇지 않은 경우에는 운용리스로 분류해 회계처리하면 된다.

 

리스이용자가 리스제공자에게 자산을 이전하고 그 자산을 다시 리스하는 이른바 ‘판매 후 리스’하는 경우엔 우선 자산 이전이 새로운 수익기준서상 판매인지를 판단하고 그 판단 결과에 따라 회계처리해야 한다.

현행 회계기준은 리스거래를 금융리스와 운용리스로 나누고 있다. 금융리스 이용자는 리스 관련 자산·부채를 재무제표에 반영하나, 운용리스 이용자는 반영하지 않고 있다. 만일 리스이용자가 부채비율을 낮추기 위해 각 거래를 운용리스인 것처럼 꾸미면, 재무제표 이용자는 해당 리스이용자의 실질 부채비율을 알기 어렵다.

회계기준원 측은 “운용리스 이용규모가 큰 해운, 항공, 유통업을 영위하는 회사의 부채비율이 올라갈 것으로 예상된다”며 “리스이용자는 운용리스와 금융리스 회계처리가 동일해짐에 따라 부채비율을 낮추고자 하는 유인이 크게 감소할 것”이라고 전했다.

이어 “시행 전까지 관련 설명회, 업계간담회 등을 통해 기준 안내 및 실무상 주요 이슈를 청취하여 적극 대응할 예정”이라며 “회계교육통합지원시스템을 통해 제·개정된 기준서에 대한 지속 적인 홍보 및 교육을 실시하고 있다”고 전했다.

 

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